3.可供出售金融资产持有期间取得的现金股利和利息的财税处理差异及纳税调整
　　可供出售金融资产持有期间取得的利息和现金股利的财税处理差异主要表现在以下方面:第一,对于企业取得的可供出售金融资产为债券等债权性投资资产,且初始计量时形成“可供出售金融资产——利息调整”贷方余额的,由于按照实际利率法确认当期投资收益时,会摊销“可供出售金融资产——利息调整”的贷方余额,增加可供出售金融资产的账面价值,但其计税基础不发生改变。每期摊销利息调整时,可以转回初始确认的递延所得税资产。即按确认转回的递延所得税资产,借记“所得税费用”,贷记“递延所得税资产”。第二,对于企业取得的可供出售金融资产为股票、基金等权益性投资资产的,按照实际利率法确认当期投资收益时,属于税法规定的免税收入。第三,对于企业取得的可供出售金融资产为国债的,持有期间获得的国债利息收入,会计上确认为投资收益,但税法规定属于免征收入。所以,企业当期取得的免税投资收益不属于暂时性差异,可供出售金融资产的账面价值等于计税基础,不确认递延所得税,当期计算应交所得税额时,应作纳税调减处理。
　　承例1,由于A公司持有的B公司股票持有期已超过12个月,取得的60万元股利属于免税收入,会计上将可供出售金融资产持有期间取得的现金股利,确认为投资收益,从而产生了60万元财税差异。A公司在申报企业所得税时应当调减应纳税所得额60万元。另外,这60万元的财税差异,不会影响可供出售金融资产的账面价值和计税基础,不属于暂时性差异,不确认递延所得税。2011年12月31日,A公司实际应交所得税=(1 000-60)×25%=235万元。A公司年末应作如下税务处理:
　　借:所得税费用235万元
　　贷:应交税费——应交所得税235万元
　　
　　 四、可供出售金融资产持有期间公允价值变动的财税处理差异
　　
　　1.可供出售金融资产持有期间公允价值变动的会计处理
　　新准则规定,在资产负债表日,可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量,公允价值变动记入所有者权益。相应形成的递延所得税资产或负债不得记入“所得税费用”科目,而是记入“资本公积——其他资本公积”科目。即资产负债日,可供出售金融资产的公允价值高于其账面价值的差额,借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目,贷记“资本公积——其他资本公积”科目;公允价值低于其账面价值的差额,借记“资本公积——其他资本公积”科目,贷记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目。
　　[例2] 若2011年12月31日,A公司从B公司购入的300万股股票,账面价值为4 290万元,公允价值为4 000万元。当年A公司利润总额为1 000万元,除可供出售金融资产公允价值变动以外,无其他纳税调整项目,A公司年末应作如下账务处理:
　　借:资本公积——其他资本公积 290万元
　　贷:可供出售金融资产——公允价值变动290万元
　　2.可供出售金融资产持有期间公允价值变动的税务处理
　　依据财政部、国家税务总局《关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2007]80号)规定:金融工具和投资性房地产的公允价值变动在持有期间不计入应纳税所得额,在实际处置或结算时,处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。
　　3.可供出售金融资产持有期间公允价值变动的财税处理差异及纳税调整
　　可供出售金融资产持有期间公允价值变动的财税处理差异主要是,税法上不确认可供出售金融资产公允价值变动产生的资本公积。但按照《企业会计准则第18号——所得税》规定,在某些情况下,如果企业发生的某项交易或事项不属于企业合并,并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额,且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同,产生可抵扣暂时性差异的,在交易或事项发生时不确认相关的递延所得税资产或负债。
　　
　　 五、可供出售金融资产减值的财税处理差异
　　
　　1.可供出售金融资产减值的会计处理
　　新准则规定,可供出售金融资产发生减值时,即使该金融资产没有终止确认,原先直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失,应当予以转出,计入当期损益,即将减值损失反映在利润表中,不能“藏”在资本公积中。该转出的累计损失,等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。具体会计处理时,借记“资产减值损失”科目,贷记“可供出售金融资产——公允价值变动”、“资本公积——其他资本公积”科目。可供出售权益工具投资发生的减值损失,价值回升时,不得通过损益转回,而是记入资本公积,借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目,贷记“资本公积——其他资本公积”科目。
　　承例2,2012年12月31日,B公司因违反相关证券法规,受到证券监管部门查处,受此影响,其股票的价格发生严重下跌,每股收盘市价为5元。当年A公司利润总额为1 000万元,除可供出售金融资产减值以外,无其他纳税调整项目。
　　A公司应确认该可供出售金融资产减值,将原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失应当予以转出,计入当期损益,即将损失反映在利润表中,不能“藏”在资本公积中。确认可供出售金融资产减值损失=4 290-300×5=2 790万元。
　　借:资产减值损失 2790万元
　　 贷:资本公积——其他资本公积290万元
　　可供出售金融资产——公允价值变动 2 500万元
　　2.可供出售金融资产减值的税务处理及纳税调整
　　税法规定,在计算应纳税所得额时,未经核定的准备金支出不得扣除。企业持有各项资产期间产生资产增值或者减值,除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外,不得调整该资产的计税基础。即税法上不确认任何形式的资产减值准备,可供出售金融资产的计税基础不变。纳税调整时,应将会计上确认的减值损失,调增当期应税所得额,期末可供出售金融资产计税基础大于账面价值,形成可抵扣的暂时性差异,借记“递延所得税资产”,贷记“所得税费用”。 (责任编辑：南粤论文中心)转贴于南粤论文中心: http://www.nylw.net(南粤论文中心__代写代发论文_毕业论文带写_广州职称论文代发_广州论文网）